修訂后的《中華人民共和國審計法實施條例》（以下簡稱審計法實施條例）在《中華人民共和國審計法》修訂四年后出臺了，并從2010年5月1日起施行。審計是查清被審計對象的財政收支和財務(wù)收支真實、合法、效益的一種經(jīng)濟監(jiān)督活動。這次修訂的實施條例進一步明確了審計監(jiān)督的范圍,規(guī)范了審計監(jiān)督權(quán)限，加強了對審計機關(guān)的監(jiān)督，對審計機關(guān)進一步正確行使審計權(quán)力提供了依據(jù)。就此次修訂看，該條例至少在以下幾個方面對審計工作有重大幫助。
進一步明確了對財政資金運用的審計范圍 完善了對財政資金運用進行跟蹤審計程序。新修訂的實施條例對審計范圍進行了細化，具體規(guī)定了對財政資金運用實施跟蹤審計的范圍。審計工作主要是對財政資金使用的合法性和正當性作出判斷，國家資金運用主要有兩個方面：第一，對國家機關(guān)和國有事業(yè)性單位的經(jīng)費使用和收支的合法性情況進行審計；第二，對國家財政投資和資助的項目使用資金的合法性和效益性進行審計。財政資金運用與財政收入是一對矛盾體，沒有財政收入就沒有財政資金運用，但財政資金運用不當也會使財政收入失去意義，其合法性也會受到置疑。所以，對財政資金的運用非常有必要進行審計監(jiān)督。以往的做法都是在財政資金已經(jīng)使用完畢后再來審計，這種事后監(jiān)督，損失已經(jīng)造成，多數(shù)已難挽回。新修訂的實施條例明確了審計機關(guān)對財政資金運用實施跟蹤審計的范圍，審計機關(guān)可以在財政資金運用過程中主動審計，當發(fā)現(xiàn)財政資金運用不當時可及時提出審計意見，制止不當行為，以最大限度地保護財政資金的使用安全。 增強了對政府投資項目審計的操作性。政府投資的項目主要有兩類：第一，全部使用預(yù)算內(nèi)投資資金、專項建設(shè)基金、政府舉借債務(wù)籌措的資金等財政資金的建設(shè)項目；第二，以政府投資為主的建設(shè)項目,是指未全部使用財政資金但財政資金占項目總投資的比例超過50%,或者雖未超過50%但政府擁有項目建設(shè)、運營實際控制權(quán)的建設(shè)項目。政府投資是基建的大頭，如何保證政府投資資金按照計劃、預(yù)算使用離不開審計從外部對項目建設(shè)者和管理者的制約。 政府投資是拉動內(nèi)需的重要火車頭。經(jīng)濟發(fā)展的“三駕馬車”中投資和消費的結(jié)合最為密切，它們是拉動內(nèi)需的兩大動力源，在投資活動中政府投資的金額大，投資項目投產(chǎn)后對國民經(jīng)濟影響大，投資過程中對內(nèi)需拉動作用大。這次我國平穩(wěn)度過國際金融危機的一個主要原因，就是通過4萬億元的政府投資拉動內(nèi)需，帶動了相關(guān)的制造業(yè)和服務(wù)業(yè)復(fù)蘇，使國家經(jīng)濟走出低谷。由此可見，政府投資對拉動內(nèi)需具有決定性的作用。從審計法及實施條例來看，審計機關(guān)是國家財政資金運用的監(jiān)督機構(gòu)，審計就是通過對財政資金運用進行真實、合法、效益監(jiān)督，促使財政資金不被錯用和濫用，達到預(yù)期經(jīng)濟目標。這更加說明在當前經(jīng)濟發(fā)展形勢下，審計機關(guān)的作用不可或缺。
增強了審計系統(tǒng)的組織力量 2006年修訂的審計法中刪除了審計機關(guān)對企業(yè)內(nèi)部審計指導(dǎo)權(quán)，但繼續(xù)保留了對注冊會計師事務(wù)所出具的審計報告具有檢查的權(quán)力。除此之外，為了保證財政資金運行的安全，保證各級審計機關(guān)能夠依法審計，對審計機構(gòu)負責人任免問題上的更大話語權(quán)，新修訂的條例第十三條規(guī)定：“地方各級審計機關(guān)正職和副職負責人的任免，應(yīng)當事先征求上一級審計機關(guān)的意見。”第十四條規(guī)定審計機構(gòu)主要負責人除因本法條列明的四種原因,不得在任職期間被撤換。上級審計機關(guān)通過對下級審計機關(guān)的人事任免和業(yè)務(wù)指導(dǎo)，不但可以間接地督促地方審計機構(gòu)保證審計質(zhì)量，也可加強地方審計機構(gòu)的獨立性，保證其不受權(quán)一些被審計對象的掣肘，也可在組織上保證審計機關(guān)負責人不會因正常履行審計職責被打擊報復(fù)，在一定程度上有利于提高審計質(zhì)量。事實上，如何保障審計機關(guān)正常履行職責，一直是審計法立法的重要內(nèi)容。在新修訂的實施條例中對此作了具體規(guī)定，以方便厘清各級審計機關(guān)與政府的關(guān)系。 審計機關(guān)查詢被審計單位金融賬戶負有保密義務(wù)。審計的主要方式是查賬，必然要對被審計對象的財務(wù)賬冊和相關(guān)文件等情況進行透徹了解，其中不可避免涉及被審計者的商業(yè)秘密。審計法實施條例第三十條規(guī)定，審計機關(guān)查詢被審計單位在金融機構(gòu)的賬戶的，應(yīng)當持縣級以上人民政府審計機關(guān)負責人簽發(fā)的協(xié)助查詢單位賬戶通知書；查詢被審計單位以個人名義在金融機構(gòu)的存款的，應(yīng)當持縣級以上人民政府審計機關(guān)主要負責人簽發(fā)的協(xié)助查詢個人存款通知書。審計機關(guān)和審計人員負有保密義務(wù)。這是一種雙重保密義務(wù)，即不但審計機關(guān)要保密，審計機關(guān)的工作人員知悉該秘密的也應(yīng)負保守秘密義務(wù)。新修訂的實施條例進一步將審計機關(guān)及其工作人員的責任具體化，但遺憾的是規(guī)定仍不夠完整，其第五十五條規(guī)定：“審計人員濫用職權(quán)、徇私舞弊、玩忽職守，或者泄露所知悉的國家秘密、商業(yè)秘密的，依法給予處分；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責任。審計人員違法違紀取得的財物，依法予以追繳、沒收或者責令退賠。”我們可以看到，條文中只是規(guī)定了行政處分責任和刑事責任，并沒有規(guī)定如果審計機關(guān)及其工作人員違反保密義務(wù)時是否比照社會審計機構(gòu)(注冊會計師事務(wù)所)及其工作人員那樣承擔民事責任。這么做固然免除了審計機關(guān)本來應(yīng)當承擔的相應(yīng)民事責任，但對被審計對象因泄密造成的財產(chǎn)損失無法補償，顯然有失公平。 條例明確了對被審計對象的告知義務(wù)。審計機關(guān)應(yīng)當根據(jù)年度審計項目計劃，組成審計組，調(diào)查了解被審計單位的有關(guān)情況，編制審計方案，并在實施審計３日前，向被審計單位送達審計通知書。向被執(zhí)法對象通告有關(guān)情況是執(zhí)法機關(guān)的基本義務(wù)，也是公正行政的內(nèi)容之一。國家審計機關(guān)的審計活動雖然不是管理性的行政行為，但卻是保障性的行政行為，審計機關(guān)在執(zhí)法時應(yīng)當尊重被審計對象的知情權(quán)，以便讓其有充分的時間說明和自辯財政收支和財務(wù)收支運用的情況，這既有利于保障被審計對象的權(quán)利，也有利于被審計對象對審計機關(guān)的行為合法性的監(jiān)督，這是一個較好的制度性設(shè)計。
新增了審計機關(guān)的審計保全權(quán) 封存被審計對象的賬冊。審計法實施條例條例規(guī)定，在特殊情況下,審計機關(guān)可以不提前通知當事人而進入被審計單位立即進行審計。這樣做是考慮到近些年有些單位財務(wù)違法情況嚴重，但其財務(wù)賬冊報表卻做得巧妙、隱蔽。如果提前通知，被審計對象有可能提前轉(zhuǎn)移資產(chǎn)或藏匿、銷毀憑證，之后的審計會難度很大?？紤]到這些實際情況，新修訂的實施條例規(guī)定了審計機關(guān)認為必要時可直接進入被審計單位查賬，目的主要是為了財政資金安全。為了保證公共利益安全，法律允許在規(guī)定條件下審計機關(guān)可以免除告知的義務(wù)。 審計機關(guān)在緊急情況下有權(quán)封存被審計單位的資產(chǎn)。審計機關(guān)在查賬時若發(fā)現(xiàn)被審計對象有轉(zhuǎn)移、藏匿財產(chǎn)和賬冊的情形，或者有證據(jù)證明被審計對象有可能轉(zhuǎn)移、藏匿財產(chǎn)和賬冊時，有權(quán)先將涉案財產(chǎn)和賬冊予以查封凍結(jié)。一方面保證順利查清賬目，另一方面保障財政資金安全。這樣做的前提條件是遇到緊急情況。如果不具備緊急情況，審計機關(guān)還是要尊重被審計對象的正常業(yè)務(wù)權(quán)利。但是在對公眾利益和機構(gòu)活動兩個權(quán)利進行比較時，新修訂的實施條例還是傾向于公眾利益優(yōu)先。為了保證財政資金安全，持縣級以上人民政府審計機關(guān)負責人簽發(fā)的封存通知書，可以在最低限度內(nèi)暫停被審計對象的業(yè)務(wù)活動，但考慮到被審計對象的業(yè)務(wù)開展，查封凍結(jié)的時間以7日為限，遇有被審計單位阻撓、賬目復(fù)雜等特殊情況，封存可以延長7日。 新修訂的實施條例規(guī)范了封存資料和資產(chǎn)的程序與期限，擴大了可公布的審計結(jié)果的范圍，取消了原實施條例規(guī)定的范圍限制。是否公布由審計機關(guān)自行決定，但是有兩個特例：第一，公布對會計師事務(wù)所相關(guān)審計報告的核查結(jié)果時，需與有關(guān)主管機關(guān)協(xié)商；第二，公布對上市公司審計結(jié)果前，應(yīng)當在５日前將擬公布的內(nèi)容告知上市公司，因為上市公司的業(yè)績和經(jīng)營狀況關(guān)系到成千上萬投資者的利益，也直接影響證券市場行情，在公布結(jié)果之前告知上市公司，可以盡可能避免審計錯誤，也有利于維護證券市場的平穩(wěn)秩序。 賬戶及存款查詢。審計機關(guān)發(fā)現(xiàn)被審計對象財政收支或財務(wù)收支違法及公款私存等情形時，審計法實施條例第三十六條規(guī)定，審計機關(guān)有權(quán)查詢被審計對象在金融機構(gòu)的賬戶和以個人名義在金融機構(gòu)存款的法定權(quán)力。按此規(guī)定，審計機關(guān)查出違法款項時，應(yīng)該有權(quán)采取查封凍結(jié)等措施，以保證被審計對象不能隨意轉(zhuǎn)移款項。
完善了上級審計機關(guān)對下級審計機關(guān)監(jiān)督的程序 進一步完善了組織監(jiān)督程序。審計法實施條例規(guī)定，審計機關(guān)負責人任免、撤換，需要經(jīng)上級審計機關(guān)同意。這條規(guī)定主要有兩個意義：第一，可以保證下級審計機關(guān)依法履行審計職責時不會被地方政府突然撤職換人，解除了下級審計機關(guān)負責人的后顧之憂；第二，從組織系統(tǒng)上保證下級審計機關(guān)負責人的任命符合審計職責的條件要求，從組織制度上保證審計工作的正常進行。 完善了審計回避制度。審計法實施條例第十二條規(guī)定，審計人員在工作中，遇有可能影響公正審計的情況時應(yīng)當申請回避，被審計單位也有權(quán)申請審計人員回避，這些情況包括：與被審計單位負責人或者有關(guān)主管人員有夫妻關(guān)系、直系血親關(guān)系、三代以內(nèi)旁系血親或者近姻親關(guān)系的；與被審計單位或者審計事項有經(jīng)濟利益關(guān)系的；與被審計單位、審計事項、被審計單位負責人或者有關(guān)主管人員有其他利害關(guān)系，可能影響公正執(zhí)行公務(wù)的。審計人員的回避，由審計機關(guān)負責人決定；審計機關(guān)負責人辦理審計事項時的回避，由本級人民政府或者上一級審計機關(guān)負責人決定?；乇苁蔷又修k事的基礎(chǔ)條件之一，審計機關(guān)是代表國家對單位的財政收支和財務(wù)收支情況進行合法性和效益性監(jiān)督，如果具體審計監(jiān)督者與被審計對象有裙帶瓜葛關(guān)系，就可能影響公正審計，即使審計者做到了公正審計，一些被審計對象和社會公眾也會心生疑慮，不利于審計機關(guān)樹立公正執(zhí)法形象，所以回避對所有的居中辦事者都是很有必要的。 明確了上級審計機關(guān)對下級審計機關(guān)業(yè)務(wù)監(jiān)督程序。當上級審計機關(guān)發(fā)現(xiàn)下級審計機關(guān)作出的審計決定違法違規(guī)時，可以責成下級審計機關(guān)變更或者撤銷審計決定，也可以直接作出變更或者撤銷審計決定；審計決定被撤銷后需要重新作出審計決定的，上級審計機關(guān)可以責成下級審計機關(guān)在規(guī)定的期限內(nèi)重新作出審計決定，也可以直接作出審計決定。這在程序上厘清了上級審計機關(guān)對下級審計機關(guān)業(yè)務(wù)的監(jiān)督指導(dǎo)關(guān)系。如果下級審計機關(guān)沒有執(zhí)行上級機關(guān)的決定，上級審計機關(guān)就可依法自行直接決定。審計法和實施條例規(guī)定上級審計機關(guān)的這些權(quán)力，對保障國家審計制度的正常運行具有重要意義。如果再增加規(guī)定下級審計機關(guān)不執(zhí)行上級審計機關(guān)決定的，就在一定范圍予以公開，以爭取輿論支持，可能會更有利于提高審計工作的效率和公正性。
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